Le prime arrivano subito dopo le ferie estive, l'autunno, poi, con l'avvicinarsi delle
chiusure dei bilanci, porta sulle nostre scrivanie abbondanza di proposte di pulizia
di bilancio, ossia di acquisto pro soluto di crediti inesigibili o di difficile esigibilità.
La proposta prevede la possibilità di cedere, appunto, pro soluto, per modicissimo
prezzo, i crediti incancreniti, in modo che la differenza tra il nominale ceduto ed il
prezzo realizzato confluisca tra i componenti negativi del reddito, diminuendo
l'imponibile fiscale, con conseguente risparmio d'imposta.
Lo scotto da pagare, o costo da sostenere, per conseguire il risparmio fiscale è
l'obbligo, per il cedente i crediti, di acquistare, o presso il cessionario o presso
qualcuno con lui collegato, una certa quantità di servizi commerciali, in genere di
informazione, spendendo così una somma alquanto superiore al realizzo della ces-
sione dei crediti.
È ovvio, comunque, che la riduzione di imposte che si otterrà è di molto più grande
del costo dell'operazione, cioè della differenza tra la spesa per l'acquisto dei servizi
ed il prezzo della cessione dei crediti.
L'operazione, considerata nel suo complesso, cioè, presenta un costo rappresenta-
to dalla spesa per l'acquisto di informazioni commerciali (che, in assenza del-
l'"altro" vantaggio, forse neanche si sarebbero acquistate, o per le quali ci si sarebbe
rivolti altrove, magari a prezzi più convenienti) al netto del ricavo della cessione dei
crediti, ed un vantaggio, non espressamente rappresentato né rappresentabile in
contabilità, pari alla riduzione delle imposte sul reddito di esercizio conseguente al
componente negativo del reddito stesso formato dalla differenza tra l'importo
nominale dei crediti ceduti ed il prezzo della cessione stessa.
I crediti ceduti sono normalmente davvero disperati (anche se, in genere, il creditore
non è in grado di documentare la situazione), tanto, appunto, che nessuno li acqui-
sterebbe se il costo del loro acquisto non venisse recuperato tramite la vendita dei
servizi e il costo dell'operazione, ovviamente, viene dal cedente sostenuto solo in
esercizi il cui risultato sia grasso. L'operazione, dal punto di vista del cessionario,
può essere interpretata così: sostengo l'onere di acquistare dei crediti senza speran-
za di poterli incassare solo allo scopo di allargare il giro d'affari dell'attività di
vendita di servizi di informazione. La stranezza di un'operazione in cui si paga per
perdere e la divergenza tra la giurisprudenza citata da chi offre l'operazione e quella
rintracciata nel corso delle ricerche mi hanno indotto alla completa analisi del feno-
meno che sto per esporre.
Coloro che si propongono quali acquirenti dei crediti in genere enfatizzano la
clausola pro soluto che, a differenza di quella pro solvendo, porrebbe in essere gli
<<elementi certi e precisi>> dell'esistenza delle perdite su crediti che, ai sensi
dell'art. 101 TUIR rendono le perdite su crediti opponibili al fisco, ossia deducibili
in sede di determinazione del reddito imponibile.
A sostegno della tesi appena esposta le proposte citano giurisprudenza che l'ha
accolta (CTP Milano, sezione 1, 17/05/2000 n. 794, CTP Milano, sezione 5, 17/02/
1998 n. 20) oppure forniscono il testo di un parere pro veritate dal prof. Victor
Uckmar rilasciato il 12 novembre 1997, ma una breve ricerca mi ha fatto scoprire
che la Corte di Cassazione è di parere diametralmente opposto.
Le pronunce citate nelle proposte sono tutte di primo grado, ho già detto che la
suprema Corte è di tutt'altra opinione, precisamente:
pro soluto a prezzo notevolmente inferiore alla loro valuta, una volta che l'Ammi-
nistrazione finanziaria abbia negato, anche nella fase giudiziale, la deducibilità
fiscale delle perdite sul rilievo della loro cessione sottocosto ovvero senza il rispet-
to delle forme previste per considerarli non recuperabili, non esonera, quindi, il
contribuente dal documentare mediante elementi certi e precisi che la perdita risul-
tante dalla cessione si era già verificata al momento della stessa ovvero che a tale
sent. 11 dicembre 2000, n. 15563; Cass. civ., sez. V, sent. 4 ottobre 2000, n. 13181).».
comporta comunque la deducibilità degli stessi, allorché non siano presenti dati di
riferimento precisi, o procedure concorsuali comprovatamente in atto, secondo la
revisione del cit. art. 66 T.U. 917/86.».
l'orientamento formulato con la sentenza n. 13181/2000, che ha risolto esplicita-
mente il problema di cui qui si discute con una soluzione certamente condivisibile.
(...) Al di fuori delle ipotesi di procedure concorsuali, la norma non prevede altri
automatismi per cui, pur riconoscendo l'idoneità in astratto di una cessione pro
soluto a costituire valida ragione per la deducibilità, va evidenziata la necessità che
il contribuente che voglia portare in deduzione la perdita deve dimostrare, in base
alla norma in esame, gli elementi "certi e precisi" che hanno dato luogo ad una
perdita e che gli hanno consigliato di propendere per una cessione pro soluto con
un recupero parziale (nella specie del 10% del credito nominale).
La lettera della norma prevede, infatti, che le perdite sono deducibili se (esse
perdite) risultano da elementi "certi e precisi". Orbene, c'è da rilevare che si può
parlare di perdita su crediti quando il debitore non paga volontariamente e il
credito non risulta attuabile coattivamente, attraverso gli strumenti che l'ordina-
mento mette a disposizione del creditore. Se il creditore resta inerte nella titolarità
del suo credito esiste un credito inattuato per volontà del creditore, ma non esistono
elementi "certi" per configurare una perdita fiscalmente rilevante. Il fatto costitutivo
del diritto alla deducibilità della perdita riguarda sia l'an (il verificarsi della perdi-
ta dovuta alla inesigibilità del credito), e sia il quantum (l'entità della perdita). Se
ciò è vero, occorre dimostrare per prima come e perché si è verificata una perdita
(non potendosi accettare l'idea che si può parlare di perdita a fini fiscali nelle
ipotesi in cui il creditore nulla abbia fatto, nelle forme previste dalla legge, per
esercitare il suo diritto di credito, ed abbia nella sostanza tenuto un comportamento
remissivo o liberale), e poi che la perdita è divenuta definitiva in quella tale misura.
Tutto ciò si evince a contrario proprio dall'automatismo previsto nel caso delle
procedure concorsuali, ove l'inesigibilità è, secondo l'id quod plerumque accidit,
conclamata (e conseguentemente la norma pone una presunzione in tali sensi), e
ove la quantità della perdita è stata sottoposta a controllo dagli organi concorsuali ».
riassumibile: le perdite su crediti sono fiscalmente deducibili non perché il credito
sia stato ceduto pro soluto ad altri per prezzo inferiore al suo valore di libro, ma in
quanto il contribuente dimostri che, prima della cessione, era già inesigibile.
Il contribuente che ha ceduto i crediti, cioè, o ha avuto un reale vantaggio dai servizi
di informazione commerciale che ha acquistato, oppure ha speso inutilmente quei
soldi, perché la deducibilità fiscale delle perdite su crediti discende non dalla cessio-
ne, ma dalla inesigibilità, della quale è suo onere fornire la prova, dei crediti ceduti.
Il prof. Uckmar nel suo già citato parere afferma di ritenere fiscalmente deducibile
la differenza tra il valore nominale ed il prezzo realizzato nel caso di cessione "pro
soluto di crediti commerciali di modesto importo e di oggettiva difficile esigibilità",
ove la modestia dell'importo deve essere valutata tenendo conto dell'andamento
dei ricavi e della gestione dell'impresa, mentre l'oggettiva difficoltà di riscossione
va valutata anche in relazione al rapporto costi benefici dell'azione esecutiva.
Quindi, in ogni caso, l'inesigibilità è condizione necessaria per la deducibilità delle
perdite su crediti derivanti dalla loro cessione, ma l'inesigibiltà è, oltre che necessa-
ria, anche sufficiente e, quindi, la cessione è del tutto inutile, anzi, dannosa perché,
come sappiamo, è, in realtà, onerosa.
Per quanto concerne i crediti di modesto importo, dei quali soli il prof. Uckmar
parla nel suo parere, l'Amministrazione finanziaria ha riconosciuto che si possa
prescindere dalla ricerca di rigorose prove formali con la risoluzione prot. 9/124 del