fico corrispettivo70.
3.4.
I piani particolareggiati e le imposte di registro, ipotecaria
e catastale; evoluzione normativa e stato attuale della disciplina
Dopo un intenso ed articolato processo normativo, di prassi dottrinale
11
70
Vedasi per i medesimi riferimenti le argomentazioni svolte alla fine del capitolo 3.2; per la definizione di cessione gratuita come "cessione senza corrispettivo"
vedasi anche la Risoluzione n. 83/E del 3 aprile 2003. Ulteriore requisito necessario era l'accordo con l'amministrazione comunale in ordine alla definizione dei
prezzi di cessione e dei canoni locativi degli immobili oggetto di intervento edilizio.
A tal riguardo si segnala come "attraverso il convenzionamento si realizza un controllo pubblico sui prezzi di vendita e di locazione degli immobili, al fine di
pervenire allo sganciamento dell'attività imprenditoriale edilizia dalla rendita fondiaria: ...non si ha pertanto una semplice edilizia libera agevolata, bensì
un'edilizia privata condizionata dalla p.a. attraverso forme di controllo della produzione...,della gestione... e dei prezzi (prezzi di vendita e canoni locativi)" (Fiale,
Diritto Urbanistico, Napoli, p. 667-668).
71
Vedasi i richiami operati al paragrafo 2.4 del "Quaderno". L' "esordio" nella materia è recato dall'art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, secondo
cui " i trasferimenti di beni immobili in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati, regolarmente approvati ai sensi della
normativa statale o regionale, sono soggetti all'imposta di registro dell'1 per cento e alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa, a condizione che
l'utilizzazione edificatoria dell'area avvenga entro cinque anni dal trasferimento". Con le circolari n. 1/E e n. 6/E, rispettivamente del 3 e 26 gennaio 2001,
l'Agenzia delle Entrate era intervenuta con una interpretazione della norma in senso alquanto restrittivo; si precisava, infatti, che le imposte ridotte potevano
applicarsi ai soli trasferimenti di "immobili funzionali all'utilizzazione edificatoria dell'area stessa" già in possesso dell'acquirente, per i quali potevano sussistere
delle cause ostative all'edificazione, quale ad esempio "la superficie minima richiesta dal piano particolareggiato per la costruzione".
Superando il dettato normativo, l'Agenzia delle Entrate aveva di fatto limitato l'ambito applicativo della disposizione ai soli casi in cui un soggetto, già in possesso
di un'area, ne avesse acquistata un'altra al fine di raggiungere complessivamente quantomeno il "lotto minimo" di edificabilità stabilito dal provvedimento
urbanistico. Per porre fine ai contrasti sorti a seguito del suddetto pronunciamento dell'Amministrazione Finanziaria, è intervenuto lo stesso legislatore che, con
l'art. 76 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, ad efficacia interpretativa, ha specificato come il regime fiscale agevolato doveva trovare applicazione "anche nel
caso in cui l'acquirente non disponesse in precedenza di altro immobile compreso nello stesso piano urbanistico". In altre parole, per poter fruire del beneficio
fiscale si era finalmente chiarito che non occorreva che l'immobile acquistato fosse finalizzato a rendere possibile lo sfruttamento edificatorio di un'area già
posseduta dall'acquirente.Importanti chiarimenti sulle problematiche applicative della norma sono stati forniti con la circolare 9/E del 30 gennaio 2002; l'Agenzia
delle Entrate ha formulato il proprio parere, sotto forma di risposta a specifici quesiti, con riguardo al mero significato di "piano urbanistico regolarmente
approvato".Nel primo dei due quesiti proposti, si chiedeva, in ipotesi che il piano urbanistico particolareggiato fosse stato rappresentato da una convenzione tra
comune e soggetto attuatore, se il regime fiscale agevolato spettasse con la convenzione semplicemente approvata dall'organo comunale o, al contrario, firmata
dal comune e dall'attuatore. L'Agenzia si è espressa per la necessità della convenzione firmata, a conferma che il procedimento amministrativo sia eseguito e
completato secondo la normativa statale o regionale.Il secondo quesito riguardava la possibilità di applicare l'agevolazione fiscale nel caso di un'area soggetta a
piano particolareggiato da PRG ma non ancora sussistente. L'Agenzia delle Entrate ha stabilito che il piano regolatore generale è condizione necessaria ma non
sufficiente per l'ottenimento dell'agevolazione, in quanto occorre "che il trasferimento si compia all'interno di aree individuate da appositi piani che siano
espressamente attuativi ed esecutivi del piano regolatore generale medesimo". Con la circolare n. 11/E del 31 gennaio 2002, l'Agenzia ha riconosciuto la natura
interpretativa della disposizione del citato art. 76, L. 448/2001, e, quindi, la sua efficacia retroattiva a partire dal 1° gennaio 2001. Nel medesimo pronunciamento,
inoltre, l'Amministrazione ha fornito chiarimenti sul concetto di "utilizzazione edificatoria dell'area" e sull'accezione di "piani urbanistici particolareggiati,
comunque denominati, regolarmente approvati". Per quanto riguarda il concetto di "utilizzazione edificatoria dell'area" che, secondo le prescrizioni dell'art. 33
deve avvenire, pena la decadenza dai benefici fiscali, "entro cinque anni dal trasferimento", è stato precisato che, quando l'acquisto riguardi un'area, la condizione
di cui sopra viene soddisfatta attraverso la realizzazione, entro lo stesso termine temporale, di un "edificio significativo dal punto di vista urbanistico",
intendendosi come tale, secondo l'art. 2645 bis, comma 6 del Codice Civile, il "rustico comprensivo delle mura perimetrali delle singole unità e della copertura"
(ai sensi dell'art. 31, comma 2, della legge 47/1985 "si intendono ultimati gli edifici nei quali sia stato eseguito il rustico e completata la copertura"). Sulla
decadenza delle agevolazioni in caso di cessione del terreno prima del termine di cinque anni dall'acquisto, ma in presenza di utilizzo edificatorio (da parte
dell'avente causa o comunque da un terzo) si registrano accesi dibattiti dottrinali e diversi orientamenti giurisprudenziali: vedasi TESTA, Cessioni di aree soggette
a piani particolareggiati. Ipotesi di decadenza dalle agevolazioni fiscali, in Il Fisco 2008-1, pag. 2502, con numerosi ulteriori riferimenti, nonché tra le numerose
pronunce in materia le sentenze: Comm. Trib. di Ravenna, n. 222 del 14 dicembre 2005, e Comm. Trib. di Treviso, n. 99/01/07 del 12 settembre 2007 (a favore
della tesi della non decadenza), Comm. Trib. di Verona, n. 74 del 22 maggio 2007 (a favore della decadenza).
Nel caso in cui, invece, il trasferimento agevolato abbia ad oggetto "l'acquisto di un fabbricato", la condizione "dell'utilizzazione edificatoria dell'area" deve
intendersi estesa, ad avviso dell'Agenzia delle Entrate, "all'area di sedime del fabbricato", comportando la necessità che l'intervento da realizzare entro i cinque
anni dal trasferimento consista nella "demolizione e successiva integrale ricostruzione dell'immobile". L'interpretazione dell'Agenzia delle Entrate appare
indubbiamente restrittiva, in quanto limita la fruibilità del regime fiscale agevolato ai soli casi di acquisto di un fabbricato che, secondo le prescrizioni urbanistiche
contenute nei piani attuativi del piano regolatore generale, debba essere demolito e poi ricostruito, escludendo in tal modo l'applicabilità del beneficio fiscale agli
acquisti di fabbricati che risultino, ad esempio, solo da ristrutturare, seppure integralmente. Con particolare riferimento a quest'ultimo aspetto lo Studio n. 2/2001/
T della Commissione Studi Tributari del Consiglio Nazionale del Notariato ha precisato che: "Vi rientrano certamente gli interventi di cui alle lettere d) ed e)
dell'art. 31 della legge 5 agosto 1978 n. 457 (ristrutturazione edilizia e urbanistica), mentre è da ritenersi escluso quello previsto dalla lettera c) (restauro o
risanamento conservativo), ed ovviamente a maggior ragione quelli di cui alle lettere a) e b) (manutenzione ordinaria e straordinaria)".
Nell'ambito della stessa circolare l'Agenzia delle Entrate ha ribadito che sotto l'accezione "piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati, regolar-
mente approvati" rientrano sia i piani ad iniziativa pubblica, sia quelli ad iniziativa privata attuativi del piano regolatore generale, quali ad esempio i piani di
lottizzazione. Su tale concetto meritano di essere richiamati gli ampi riferimenti riportati nel già citato Studio del Notariato n. 2/2001/T, secondo cui i piani di
lottizzazione, alla luce della giurisprudenza amministrativa, sono equiparati ai piani particolareggiati, mentre, la giurisprudenza della Cassazione tende a far
prevalere l'aspetto contrattuale della convenzione di lottizzazione. Sotto tale aspetto, sia la migliore dottrina sia l'Amministrazione Finanziaria hanno qualificato
i piani di lottizzazione come strumenti idonei al verificarsi del presupposto dell'agevolazione in oggetto; non sono mancate, in ogni caso, contrarie pronunce,
peraltro isolate, della giurisprudenza tributaria che hanno ritenuto di limitare l'applicazione dell'agevolazione ai piani di iniziativa pubblica sulla base di un presunto
principio di unicità dell'ordinamento che, nella fattispecie, impedirebbe il ricorso all'analogia in quanto il favor legis sarebbe limitato ai predetti piani (vedi
sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Venezia n. 17/33/05 del 26 aprile 2005, citata da REBECCA, in Piani particolareggiati, aree lottizzate e aree
già urbanizzate: agevolazione dell'imposta di registro, in Il Fisco, 2008-1, p. 2877 e seguenti).
L'interpretazione contenuta nelle varie circolari emanate dall'Agenzia delle Entrate è stata, poi, confermata a livello normativo dall'art. 2, comma 30, della legge
24 dicembre 2003, n. 350, con il quale è stato stabilito che "nell'ipotesi di piani di iniziativa privata, comunque denominati, le agevolazioni fiscali di cui
all'articolo 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, si applicano, in ogni caso, a seguito della sottoscrizione della convenzione con il soggetto
attuatore". Il D.L. 4 luglio 2006, n. 223, all'art. 36, comma 15, nella sua originaria versione, aveva soppresso l'art. 33 comma 3, della L. n. 388/2000. In
sede di conversione in legge (L. 4 agosto 2006, n. 248), l'agevolazione è stata ripristinata limitatamente ai trasferimenti di immobili inseriti "in piani urbanistici
particolareggiati diretti all'attuazione dei programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata pubblica, comunque denominati, realizzati in
accordo con le amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione ...".
Con il predetto provvedimento l'ambito di applicazione dell'imposta di registro agevolata dell'1% era stato notevolmente ridotto, limitandolo alle seguenti
fattispecie:
-
trasferimenti di immobili inseriti in piani urbanistici particolareggiati;
-
tali piani particolareggiati dovevano essere diretti all'attuazione dei programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata pubblica;
-
tali programmi dovevano essere realizzati in accordo con le amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione.
Il regime agevolato di cui al punto precedente è stato poi ulteriormente modificato dalla L. 27 dicembre 2006, n. 296.
L'art. 1, comma 306, ha sostituito, con decorrenza 1° gennaio 2007, le parole "edilizia residenziale convenzionata pubblica", dell'art. 36, comma 15, del D.L.
n. 223/2006, con le parole "edilizia residenziale convenzionata". Un importante requisito richiesto dalla "manovra estiva" al fine di fruire dell'agevolazione era
stato l'inserimento dei programmi nell'ambito dell'edilizia residenziale convenzionata pubblica. Successivamente, l'aggettivazione "pubblica" è stata soppressa;
così facendo, sono rientrate "nell'ambito applicativo della norma agevolativa anche le ipotesi traslative di immobili siti in aree soggette a piani urbanistici
particolareggiati, attuativi di politiche di espansione dell'edilizia residenziale anche privata, ma sottoposte a convenzionamento con la pubblica amministrazio-
ne" (Il Notariato, Commissione Studi tributari, Studio n. 64/2007/T). Ulteriore requisito necessario era l'accordo con l'amministrazione comunale in ordine alla
definizione dei prezzi di cessione e dei canoni locativi degli immobili oggetto di intervento edilizio. A tal riguardo si segnala come "attraverso il convenzionamento
si realizza un controllo pubblico sui prezzi di vendita e di locazione degli immobili, al fine di pervenire allo sganciamento dell'attività imprenditoriale edilizia
dalla rendita fondiaria: ...non si ha pertanto una semplice edilizia libera agevolata, bensì un'edilizia privata condizionata dalla p.a. attraverso forme di
controllo della produzione...,della gestione... e dei prezzi (prezzi di vendita e canoni locativi)" (Fiale, Diritto Urbanistico, Napoli, p. 667-668).
e giurisprudenziale fatto di previsioni originarie, interpretazioni au-
tentiche, pronunce dell'Amministrazione Finanziaria, della dottrina,
della giurisprudenza e poi ancora di revisioni, modifiche e assesta-
menti legislativi71 , il regime tributario dei trasferimenti di immobili
compresi in piani urbanistici particolareggiati, con la novella intro-
IMPOSTE SUI TRASFERIMENTI IMMOBILIARI