aree ed opere di pubblico interesse28.
Su questo terreno è intervenuto in modo "deciso" il legislatore fiscale
con l'art. 51 della L. 21 novembre 2000, n. 34229, il cui scopo è stato
quello di superare le incertezze interpretative sorte per i contrastanti
orientamenti manifestatisi fino ad allora nella prassi ministeriale ed in
giurisprudenza circa il trattamento fiscale, agli effetti dell'IVA,
applicabile alle predette operazioni30.
Prima del richiamato intervento, infatti, prassi e giurisprudenza, oltre
che dottrina, discutevano sulla assoggettabilità o meno ai fini IVA di
tali cessioni, di volta in volta adducendo l'applicabilità di norme spe-
ciali agevolative o di norme generali IVA, fino ad arrivare ai principi
generalissimi sulla natura impositiva o meno degli atti urbanistici di
riferimento31.
La nuova norma ha utilizzato non tanto il meccanismo di "esenzione",
quanto quello più radicale dell' "esclusione" dall'ambito di applica-
zione del tributo, disponendo altresì, molto opportunamente da un
punto di vista tecnico-operativo, che l'esclusione stessa non rileva ai
fini dei complessi meccanismi regolanti il diritto alla detrazione del-
l'imposta32.
L'utilizzo dello schema dell' "esclusione" porta a qualificare l'inter-
vento del legislatore come finalizzato ad una definizione della natura
"non sinallagmatica" delle operazioni in oggetto; in sostanza, le ob-
bligazioni che il soggetto operatore assume non hanno il carattere di
corrispettività insito nelle nozioni di "cessione di beni" o "prestazioni
di servizi" così come definite all'art. 1 del D.P.R. 633/72.
Tale natura è indotta e definita in modo palesemente causale e coordi-
nata rispetto alla normativa urbanistica di livello esecutivo che, come
già esaminato nel precedente capitolo 1, attribuisce ai vari "strumenti
attuativi" la funzione di dare concreta attuazione alla scelta pianificata
di assetto del territorio; nell'ambito quindi di tali strumenti attuativi, la
previsione delle opere, la cui esecuzione viene posta a carico del sog-
getto attuatore, assume una rilevanza fondamentale quale espressio-
ne esecutiva del potere assegnato dalla norma urbanistica all'ente com-
petente in materia di assetto del territorio e di edilizia in particolare.
Tali considerazioni portano a concludere per la natura impositiva e
non negoziale della "convenzione urbanistica"33, la cui essenza giu-
ridica, al di là della sua definizione formale che richiama caratteri con-
trattuali, è assimilabile a quella di un "onere" quale prestazione aven-
te le caratteristiche di obbligatorietà tipiche della nozione costituzio-
nale di "prestazione patrimoniale imposta"34.
Tutto ciò premesso, la prassi applicativa della disposizione ha in
realtà presentato diverse problematiche, concentratesi particolarmente
sulle interpretazioni strettamente letterali fornite in più occasioni dal-
l'Amministrazione Finanziaria relativamente al concetto di "opere di
urbanizzazione primaria e secondaria"; secondo l'Agenzia delle En-
trate, infatti, il regime di esclusione dell'art. 51 L. 342/200035 deve
intendersi operante solamente ed esclusivamente per quelle opere
che possano qualificarsi come tali in quanto comprese negli elenchi
tassativi di cui alle leggi n. 847/1964 e 865/197136 e successive modi-
fiche ed integrazioni, ora ripresi all'art. 16, comma 7, 7 bis e 8, del
D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380 ("Testo unico delle disposizioni legisla-
tive e regolamentari in materia edilizia").
Tali specifiche indicazioni di problematicità meritano diversi ordini di
riflessioni.
7
28
Vedasi la parte del paragrafo 2.4 del "Quaderno" dedicato alla "Legge Bucalossi".
29
Secondo il quale "Non è da intendere rilevante ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, neppure agli effetti delle limitazioni del diritto alla detrazione, la cessione
nei confronti dei comuni di aree o di opere di urbanizzazione, a scomputo di contributi di urbanizzazione o in esecuzione di convenzioni di lottizzazione".
30
In tal senso si è espressa la circolare del 16 novembre 2000, n. 207/E, par. 2.1.11; vedasi il paragrafo 2.4.
31
Relativamente alle cessioni gratuite delle aree a favore del Comune, ad esempio, non si riteneva applicabile la norma sull'esenzione prevista al n. 12 dell'art. 10
D.P.R. 633/72 in quanto il Comune non veniva fatto rientrare tra i soggetti ivi previsti ("enti con esclusiva finalità di assistenza, beneficenza, educazione, ecc. ").
Le opere di urbanizzazione realizzate "a scomputo" di contributi, venivano qualificate come prestazioni di servizi imponibili ai fini IVA, con corrispettivo pari agli
importi scomputati. La giurisprudenza, invece, era prevalentemente a favore dell'esclusione, valorizzando l'assenza di corrispettivo. Sull'evoluzione della problematica
e le varie soluzioni adottate, si veda l'ampia casistica citata da DEL FEDERICO, Rilevanza ai fini IVA della cessione di immobili a scomputo di oneri di
urbanizzazione, in Il Fisco 2003-1 p. 1436 e seguenti, nonché Trattamento fiscale delle aree cedute gratuitamente ai comuni, in Il Fisco, 1998, pag. 10368.
32
Prevenendo ulteriori e legittimi dubbi e derogando all'art. 19 del D.P.R. 633/1972, l'art. 51 della citata legge aggiunge che le predette cessioni non rilevano
neppure agli effetti delle limitazioni del diritto alla detrazione, per cui le imprese che le pongono in essere hanno titolo a recuperare l'imposta a "monte", ancorché
afferente operazioni "a valle" non soggette al tributo.
32
Prevenendo ulteriori e legittimi dubbi e derogando all'art. 19 del D.P.R. 633/1972, l'art. 51 della citata legge aggiunge che le predette cessioni non rilevano
neppure agli effetti delle limitazioni del diritto alla detrazione, per cui le imprese che le pongono in essere hanno titolo a recuperare l'imposta a "monte", ancorché
afferente operazioni "a valle" non soggette al tributo.
33
Sulla predetta natura, vedasi le argomentazioni svolte al paragrafo 1.6 del "Quaderno", nonché la sentenza della Commissione Tributaria di I grado di Alessandria,
26 giugno 1986 n. 380, in Bollettino Tributario n. 3/1987 pag. 253, e la sentenza della Commissione Tributaria di II grado di Alessandria, 27 ottobre 1998, n. 505.
34
Sulla definizione di tale nozione, vedasi il paragrafo 1.6 del "Quaderno".
35
Risoluzione n. 6/E del 14 gennaio 2003; nel caso specifico l'Amministrazione Finanziaria ha riconosciuto l'applicabilità dell'art. 51 L. 342/2000 unicamente alla
cessione al Comune di un'area con annessa scuola materna, mentre è stata esclusa per l'area con sovrastante fabbricato ad uso circolo ricreativo, in quanto non
costituente opera di urbanizzazione. Analoga determinazione forma oggetto della Risoluzione n. 37/E del 21 febbraio 2003, in forza della quale non è stato
qualificato opera di urbanizzazione un immobile destinato a "centro civico". Sempre in materia di definizione di opere di urbanizzazione, sia pure ai fini
dell'applicazione dell'aliquota IVA 10%, anziché della norma in questione, si veda anche la risoluzione n. 394/E del 28 dicembre 2007; con la predetta nota
l'Agenzia, "attesa la tassabilità dell'elenco di cui al citato art. 4 della Legge n. 847 del 1964 ...", ha demandato l'applicabilità dell'aliquota agevolata alla
qualificazione dell'immobile oggetto del quesito (sede del Corpo di Polizia Municipale) come "delegazione comunale" nel senso di sede decentrata di uffici al servizio
diretto della collettività. Sullo stesso tema vedasi anche la Risoluzione n. 291/E del 12 ottobre 2007, laddove il problema di qualificazione riguardava la costruzione
di quattro edifici a struttura prefabbricata destinata ad accogliere laboratori, studi di ricerca, attività didattica e formativa del CNR.
36
Vedasi i paragrafi 2.4 e 1.3 del "Quaderno".
Secondo l'art. 4 della Legge 29 settembre 1964, n. 847, integrato dall'art. 44 della Legge 22 ottobre 1971, n. 865, sono "opere di urbanizzazione primaria":
a) strade residenziali;
b) spazi di sosta o di parcheggio;
c) fognature;
d) rete idrica;
e) rete di distribuzione dell'energia elettrica e del gas;
f) pubblica illuminazione;
g) spazi di verde attrezzato.
(Ai sensi dell'art. 26 bis decreto-legge n. 415 del 1989 convertito dalla legge n. 38 del 1990 gli impianti cimiteriali sono stati equiparati alle opere di urbanizzazione
primaria). (Il Ministero dei lavori pubblici, con circolare 31 marzo 1972, n. 2015, ha ritenuto che anche le reti telefoniche rientrino tra le opere di urbanizzazione
primaria). (Tra le opere di urbanizzazione primaria sono incluse le infrastrutture di comunicazione elettronica per impianti radioelettrici e le opere relative, in forza
dell'articolo 86, comma 3, del decreto legislativo n. 259 del 2003; ai sensi dell'art. 40, comma 8, della Legge 166/2002, tra gli interventi di urbanizzazione primaria
rientrano anche i cavedi multiservizi e i cavidotti per il passaggio di reti di telecomunicazioni, salvo nelle aree individuate dai comuni sulla base dei criteri definiti
dalle regioni).
Sono invece "opere di urbanizzazione secondaria":
a) asili nido e scuole materne;
b) scuole dell'obbligo nonché strutture e complessi per l'istruzione superiore all'obbligo;
c) mercati di quartiere;
d) delegazioni comunali;
e) chiese ed altri edifici religiosi;
f) impianti sportivi di quartiere;
g) centri sociali e attrezzature culturali e sanitarie; nelle attrezzature sanitarie sono ricomprese le opere, le costruzioni e gli impianti destinati allo smaltimento, al
riciclaggio o alla distruzione dei rifiuti urbani, speciali, pericolosi, solidi e liquidi, alla bonifica di aree inquinate;
(nelle attrezzature sanitarie sono comprese le opere, le costruzioni e gli impianti destinati allo smaltimento, al riciclaggio o alla distruzione dei rifiuti urbani, speciali,
pericolosi, solidi e liquidi, alla bonifica di aree inquinate, ai sensi dell'articolo 266, comma 1, decreto legislativo n. 152 del 2006)
h) aree verdi di quartiere".
Lo stesso elenco viene espressamente richiamato dal n. 127 quinquies della Tabella A, parte III, allegata al D.P.R. 633/72 ai fini dell'individuazione dei beni e servizi
assoggettati all'IVA 10%.
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