NUMERO 188 - MARZO / APRILE 2009
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Il Transfer Price in Italia
NORME E TRIBUTI
ALBERTO DE LUCA
Ordine di Treviso
IL COMMERCIALISTA VENETO
SEGUE A PAGINA 12
Introduzione
Per "transfer pricing" si intende il complesso di tecniche e procedimenti
adottati dalle imprese multinazionali nella formazione dei prezzi relativi alle
cessioni di beni ed alle prestazioni di servizi che intervengono tra le diverse
entità del gruppo operanti in Stati diversi.
Quando tale determinazione dei prezzi infragruppo avviene a valori diversi
da quelli di mercato per ragioni di ordine meramente fiscale ed il gruppo
ricorre al transfer pricing con il solo obiettivo di minimizzare il carico
impositivo, la pratica assume connotazioni marcatamente elusive. L'acqui-
sto e la cessione di beni e servizi diviene infatti funzionale alla localizzazio-
ne dei proventi negli Stati in cui il livello di tassazione è più contenuto e,
viceversa, la localizzazione dei costi in quelli in cui esso è più alto.
Per questo il fine principale delle disposizioni antielusive in materia, ema-
nate sia dagli ordinamenti interni sia dagli organismi sovranazionali (OCSE,
ECOFIN, ecc...) è quello di fare in modo che tali scambi avvengano con
modalità uguali a quelle che si realizzerebbero fra soggetti indipendenti, e,
quindi, secondo prezzi di mercato, contrastando eventuali arbitraggi nelle
condizioni applicate ed il conseguente spostamento di materia imponibile
da una giurisdizione tributaria ad un'altra (1).
Poiché il problema dei prezzi di trasferimento coinvolge le Amministrazioni
Finanziarie di quasi tutti i principali Paesi industrializzati, la disciplina che
ne regola i contenuti non può che derivare da impostazioni assunte a livel-
lo sovranazionale. Proprio per tale ragione, organismi internazionali quali
l'OCSE hanno definito alcuni principi di comportamento rivolti sia alle am-
ministrazioni finanziarie, sia alle imprese interessate: principi in base ai
quali accertare ed eventualmente riprendere a tassazione i redditi prodotti
applicando meccanismi elusivi.
L'OCSE
In ambito OCSE il primo documento che tratta dei prezzi di trasferimento
risale all'anno 1979. In esso furono indicati dei primi criteri base per la
determinazione del valore normale delle operazioni intercorse tra società
appartenenti allo stesso gruppo, al fine di fornire soluzioni idonee a ridurre
i conflitti sia tra le diverse amministrazioni fiscali sia tra quest'ultime e le
imprese multinazionali. Coerentemente con le esigenze di disporre di regole
chiare in un mercato sempre più internazionalizzato, il documento è stato
rivisto ed opportunamente integrato già nel 1984 ("Transfer Pricing and
Multinational Enterprises, Three Taxation Issues").
E' poi seguita una seconda modifica nel 1987, fino a giungere alla stesura,
nel luglio 1995, del nuovo Rapporto dal titolo: "Transfer pricing guidelines
for multinational enterprises and tax administrations".
L'esame delle disposizioni contenute in tale ultimo documento assume
notevole rilevanza per gli operatori economici che hanno rapporti commer-
ciali con imprese controllate e/o collegate estere, in considerazione del
fatto che il Consiglio dell'OCSE ha raccomandato ai Governi degli Stati
contraenti di invitare le Amministrazioni Fiscali a tenere conto, nella deter-
minazione del prezzo di trasferimento delle cessioni di beni e prestazioni di
servizi tra imprese associate, delle considerazioni e dei metodi esposti nel
Rapporto. Ciò allo scopo di evitare l'applicazione, da parte delle Ammini-
strazioni Fiscali dei diversi Paesi, di metodologie operative approssimative
(e quindi poco incisive) nonché divergenti (e quindi idonee a generare
fenomeni di doppia imposizione sui redditi).
La norma fiscale italiana
Gli interventi e le indicazioni forniti dall'OCSE ruotano intorno al principio
del "prezzo di libera concorrenza" (at arm's lenght): principio questo che
viene espressamente ripreso anche nel modello di convenzione bilaterale
contro la doppia imposizione elaborato dall'OCSE, all'art.9, paragrafo 1,
lettera b), ove si legge che se le condizioni convenute o imposte tra le due
imprese, nelle loro relazioni commerciali o finanziarie, sono "diverse da
quelle che sarebbero state convenute tra imprese indipendenti, gli utili
che, in mancanza di tali condizioni, sarebbero stati realizzati da una
delle imprese, ma che, a causa di dette condizioni, non lo sono stati,
possono essere inclusi negli utili di questa impresa e tassati in conse-
guenza".
Coerentemente a ciò, il legislatore italiano ha introdotto nel nostro ordina-
mento fiscale tali principi al comma 7, art. 110 (rubricato Norme generali
sulle valutazioni) del D.P.R. n. 917/ 1986, così come modificato dal D.Lgs.
344/2003, il quale sancisce che: " I componenti del reddito derivanti da
operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che diret-
tamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o
sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono valu-
tati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei
beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 2, se ne deriva
aumento del reddito; la stessa disposizione si applica anche se ne deriva
una diminuzione del reddito, ma soltanto in esecuzione degli accordi
conclusi con le autorità competenti degli Stati esteri a seguito delle
speciali «procedure amichevoli» previste dalle convenzioni internazio-
nali contro le doppie imposizioni sui redditi. La presente disposizione si
applica anche per i beni ceduti e i servizi prestati da società non residen-
ti nel territorio dello Stato per conto delle quali l'impresa esplica attivi-
tà di vendita e collocamento di materie prime o merci o di fabbricazione
o lavorazione di prodotti".
Dalla lettura della norma italiana, emerge come il principio di libera concor-
renza sia posto in diretta correlazione con la definizione di "valore norma-
le" espressamente richiamata dall'art.110. Per quanto concerne la determi-
nazione del "valore normale" nelle transazioni, si rinvia alle disposizioni
dell'art. 9 dello stesso Testo Unico, secondo cui "Per valore normale si
intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni e servizi
della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al
medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i
beni o servizi sono stati acquisiti o prestati e in mancanza nel tempo e nel
luogo più prossimi. Per la determinazione del valore normale si fa riferi-
mento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha
fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle
Camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli
sconti d'uso. Per i beni e i servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa
riferimento ai provvedimenti in vigore".
Il quadro normativo interno in materia di prezzi di trasferimento si completa
con la circolare esplicativa del Ministero delle Finanze 22 settembre 1980,
n. 32/9/2267 (d'ora innanzi "circolare 32/80") e con la circolare dello stesso
Ministero n. 42 del 12 dicembre 1981. Tali circolari, seppur non recenti,
rappresentano ancora il principale riferimento sulla disciplina del transfer
price in Italia.
(1) Cfr.: "Il transfer price in Italia" di A.De Luca, A.Bampo, E.Bressan, Seac 2007.